(一)案例資料 某市地方稅務(wù)局稅務(wù)稽查局在對當(dāng)?shù)匾患移髽I(yè)2015年度納稅情況進(jìn)行檢查時發(fā)現(xiàn),該企業(yè)在“管理費用——職工福利費”賬戶中記載有旅游費支出3500元。審閱管理費用明細(xì)賬,找出摘要欄為旅游費的業(yè)務(wù)共有3筆,均發(fā)生在12月,支出金額分別為2310元、840元、350元,合計3500元。經(jīng)詢問企業(yè)財務(wù)人員并核對相關(guān)憑證,了解到該企業(yè)已將上述支出與旅游人員當(dāng)月工資薪金合并后計算并代扣代繳了個人所得稅。稽查人員認(rèn)為企業(yè)組織本企業(yè)員工旅游是比較普遍的事情,但為何只有3500元的旅游費?稅務(wù)人員認(rèn)為,該企業(yè)很可能存在將職工福利費分拆記賬,少繳個人所得稅的情況。 (二)稅務(wù)稽查方法 1. 審核記賬憑證,發(fā)現(xiàn)疑點 稅務(wù)人員調(diào)閱了這3筆旅游費支出的記賬憑證,發(fā)現(xiàn)記賬憑證后所附的原始憑證均是旅游景點的門票,每一景點的門票均為14張。說明有14個人去旅游,計算出平均每人的旅游費只有250元(3500÷14),這顯然是不符合常規(guī)的。 2. 進(jìn)一步核對管理費用明細(xì)賬,找出旅游費分拆記賬的證據(jù) 針對發(fā)現(xiàn)的疑點,稅務(wù)人員隨后檢查了該企業(yè)2015年12月發(fā)生的全部管理費用,發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在“管理費用——業(yè)務(wù)招待費”賬戶中記載了一筆支出2640元,所附票據(jù)為飲食業(yè)發(fā)票?!肮芾碣M用——差旅費”中記載一筆支出61737元,所附憑證為某賓館開出的住宿費發(fā)票。兩張發(fā)票開票日期與旅游門票上記載的日期一致,且開票單位的地點與旅游地點一致?!肮芾碣M用——其他費”賬戶中記載過路費、高速公路通行費4223元。 3. 被查企業(yè)承認(rèn)了旅游費分拆記賬的事實 在上述證據(jù)面前,該財務(wù)人員承認(rèn)了旅游費分拆記賬的事實。原來該企業(yè)在年底根據(jù)員工業(yè)績情況,評選出14名先進(jìn)工作者,并組織他們?nèi)ネ獾芈糜我再Y獎勵,財務(wù)人員為了他們能少繳個人所得稅,便只將旅游景點 門票費做職工福利費處理,將旅游所發(fā)生的其他費用分拆后分別計入相應(yīng)科目。 (三)相關(guān)稅法解析 1. 以免費旅游方式提供對個人獎勵有關(guān)的個人所得稅政策 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以免費旅游方式提供對營銷人員個人獎勵有關(guān)個人所得稅政策的通知》(財稅〔2004〕11號)規(guī)定,按照我國現(xiàn)行個人所得稅法律法規(guī)有關(guān)規(guī)定,對商品營銷活動中,企業(yè)和單位對營銷業(yè)績突出人員以培訓(xùn)班、研討會、工作考察等名義組織旅游活動,通過免收差旅費、旅游費對個人實行的營銷業(yè)績獎勵(包括實物、有價證券等),應(yīng)根據(jù)所發(fā)生費用全額計入營銷人員應(yīng)稅所得,依法征收個人所得稅,并由提供上述費用的企業(yè)和單位代扣代繳。其中,對企業(yè)雇員享受的此類獎勵,應(yīng)與當(dāng)期的工資薪金合并,按照“工資、薪金所得”項目征收個人所得稅;對其他人員享受的此類獎勵,應(yīng)作為當(dāng)期的勞務(wù)收入,按照“勞務(wù)報酬所得”項目征收個人所得稅。 2. 該企業(yè)提供免費旅游正確的個人所得稅處理 根據(jù)規(guī)定,該企業(yè)應(yīng)將提供免費旅游的所有支出均應(yīng)計入職工福利費,共計72100元(3500+2640+61737+4223),按照享受免費旅游的14人進(jìn)行平均,即每人5150元(72100÷14),與員工當(dāng)月發(fā)放的工資合并后,按“工資、薪金所得”計算代扣代繳個人所得稅。 3. 企業(yè)提供免費旅游對企業(yè)所得稅影響的稅法解析 目前,相關(guān)稅收政策對企業(yè)提供免費旅游的企業(yè)所得稅處理沒有明確規(guī)定,只有個別省市結(jié)合當(dāng)?shù)厍闆r出臺相關(guān)政策。本案例中的企業(yè),為評選出的14名先進(jìn)工作者,提供免費旅游作為獎勵,可以理解為向他們發(fā)放獎金,該支出應(yīng)該予以稅前扣除。 (四)稽查處理結(jié)果 (1)該企業(yè)僅就計入旅游費的3500元與旅游人員當(dāng)月工資合并后,計算并代扣代繳了個人所得稅,而將其他旅游費分拆后分別計入其他科目,以達(dá)到少繳個人所得稅的做法,違反了稅法的相關(guān)規(guī)定,屬于偷稅行為。 (2)根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》的相關(guān)規(guī)定,通過計算要求該企業(yè)補(bǔ)繳代扣代繳的個人所得稅8140元。 (3)根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款之規(guī)定,該企業(yè)上述違法行為屬于偷稅行為,處所偷稅款8140元一倍的罰款,即8140元。 (4)根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條之規(guī)定,從稅款滯納之日起至稅款實際繳納之日止,按日加收萬分之五的滯納金。 (五)借鑒與思考 實際工作中,越來越多的企業(yè)利用各種經(jīng)費為職工提供免費旅游,這對于加強(qiáng)員工凝聚力,提高團(tuán)隊意識是必要的,但納稅人應(yīng)結(jié)合具體情況,做好相關(guān)稅務(wù)處理,以防范納稅風(fēng)險。 1. 為優(yōu)秀職工提供獎勵性質(zhì)的免費旅游支出 本案例即為這種情況,該企業(yè)應(yīng)將提供免費旅游的所有支出,與員工當(dāng)月發(fā)放的工資合并后,按“工資、薪金所得”計算代扣代繳個人所得稅。企業(yè)提供的免費旅游支出可以作為工資薪金支出企業(yè)所得稅前扣除。 2. 為全體職工提供的免費旅游支出 (1)不得作為工資、薪金支出在企業(yè)所得稅前扣除 《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出,準(zhǔn)予扣除。企業(yè)“管理費用”中列支的旅游費,即便已經(jīng)按照“工資、薪金所得”項目代扣代繳了個人所得稅,原則上也不得作為工資、薪金在企業(yè)所得稅前扣除。其原因表述如下。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)明確,《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條所稱的“合理工資、薪金”,是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資、薪金。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對工資、薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時,可按以下原則掌握。 ①企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資、薪金制度。 ②企業(yè)所制訂的工資、薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平。 ③企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資、薪金是相對固定的,工資、薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的。 ④企業(yè)對實際發(fā)放的工資、薪金,已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。 ⑤有關(guān)工資、薪金的安排,不以減少或逃避稅款為目的。 由于企業(yè)“管理費用”中列支的旅游支出不具有相對的固定性,是臨時決定,沒有按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度執(zhí)行,沒有按工資、薪金的調(diào)整有序進(jìn)行。不屬于合理的工資薪金支出。因此,旅游費用不能按合理的工資、薪金支出扣除。 (2)作為“職工福利費”支出在企業(yè)所得稅前扣除 國稅函〔2009〕3號明確了職工福利費扣除范圍,包括以下內(nèi)容。 ①尚未實行分離辦社會職能的企業(yè),其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用,包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資、薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等。 ②為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補(bǔ)貼和非貨幣性福利,包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費補(bǔ)貼、職工防暑降溫費、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費、職工食堂經(jīng)費補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。 ③按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費,包括喪葬補(bǔ)助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。 該文件列舉的項目中沒有將旅游費用納入其中,但是列舉的每一項目后都有“等”,說明沒有完全列舉出。 參考《蘇州市地方稅務(wù)局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(蘇州地稅函〔2009〕278號)規(guī)定,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)規(guī)定,職工福利費包括為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補(bǔ)貼和非貨幣性福利。從組織職工旅游的性質(zhì)來看,其具有緩節(jié)工作壓力,進(jìn)一步提高生活質(zhì)量的積極意義,因此,企業(yè)組織職工旅游發(fā)生的費用支出可以納入職工福利費管理范疇,并按照稅收規(guī)定扣除。 因此,企業(yè)為全體職工提供的免費旅游支出,只要其與生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān),具有合理性,可以作為“職工福利費”支出,按福利費稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。 組織非本單位雇員所發(fā)生的旅游費支出呢?同樣根據(jù)合理性考慮,企業(yè)可計入對應(yīng)的活動中比如會議費、業(yè)務(wù)宣傳費、招待費相應(yīng)處理,并非完全不能稅前扣除。 3. 由企業(yè)工會組織的為全體職工提供的免費旅游支出 根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)工會會計制度、工會新舊會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定的通知》(財會〔2009〕7號)第三十九條規(guī)定,支出是指工會為開展各項工作和活動所發(fā)生的各項資金耗費及損失。支出按照功能分為職工活動支出、維權(quán)支出、業(yè)務(wù)支出、行政支出、資本性支出、補(bǔ)助下級支出、事業(yè)支出、其他支出。其中:職工活動支出指工會為會員及其他職工開展教育、文體、宣傳等活動發(fā)生的支出。 因此,屬于工會組織活動的旅游支出,應(yīng)在企業(yè)工會經(jīng)費中列支;已在工會經(jīng)費中列支的職工旅游費用,不再按工資薪金支出或職工福利費支出進(jìn)行區(qū)分;企業(yè)和企業(yè)的工會共同組織活動的旅游支出,可由企業(yè)自主選擇在職工福利費或工會經(jīng)費支出。
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